Aspecte generale
Concluziile studiului facut de Secretariatul OECD cu privire la aplicabilitatea tratatelor de evitare a dublei impuneri in conditiile pandemiei de COVID-19 au fost ca, dat fiind contextul exceptional si temporar al pandemiei, aceasta nu ar trebui sa aiba niciun efect fiscal nici in privinta crearii de sedii permanente, nici cu privire la stabilirea rezidentei fiscale a societatilor sau a persoanelor fizice. Mai jos pot fi gasite principalele linii directoare oferite in cadrul acestui studiu.
Aspecte privind crearea de sedii permanente
Tinand cont de contextul actual, pot exista situatii in care angajatii unor societati isi desfasoara in mod temporar munca la domiciliu sau prin telemunca intr-o alta jurisdictie fiscala decat cea in care isi desfasoara activitatea in mod obisnuit.
In consecinta, se pune problema daca aceasta situatie temporara poate conduce la crearea de catre respectiva societate a unui sediu permanent la resedinta respectivilor angajati, fapt care ar rezulta intr-o sarcina fiscala si administrativa suplimentara pentru societate.
Similar, se poate pune problema crearii de sedii permanente si in cazul in care pe parcursul acestei perioade agentii sau angajatii incheie contracte in numele societatii respective de la resedinta lor, situata intr-o alta jurisdictie fiscala decat cea in care acestia isi desfasoara in mod obisnuit activitatea.
In acest sens, liniile directoare ale Secretariatului OECD au fost urmatoarele:
- Data fiind situatia exceptionala si temporara a acestei pandemii, OECD apreciaza ca astfel de situatii nu vor genera sedii permanente in tarile unde angajatii / agentii au resedinta, in baza prevederilor tratatelor de evitare a dublei impuneri.
Astfel, in cazul angajatilor care isi desfasoara munca de acasa sau prin telemunca in aceasta perioada, OECD apreciaza ca, atata timp cat acest lucru nu va deveni o regula, resedinta angajatului nu poate deveni sediu permanent al angajatorului intrucat ii lipseste un anumit grad de permanenta si continuitate. De asemenea, societatea nu are acces sau control asupra resedintei angajatului. In plus, faptul ca societatea pune la dispozitia angajatilor un birou care, in mod normal, este disponibil acestora, trebuie de asemenea luat in considerare.
Similar, OECD apreciaza ca angajatorii nu vor crea sedii permanente la resedinta angajatilor in astfel de situatii nici pentru ca acestia ar putea deveni agenti dependenti ai societatii in respectiva jurisdictie – pentru ca acest lucru sa se intample, respectivul angajat ar trebui sa incheie contracte in numele societatii in mod regulat, or, dat fiind caracterul tranzitoriu al acestei crize, aceasta conditie nu ar fi indeplinita.
- In cazul in care in legislatia domestica exista prevederi legate de perioade de timp minime de prezenta fizica pentru crearea unui sediu permanent in respectiva jurisdictie fiscala (mai mici decat cele din tratatele de evitare a dublei impuneri), OECD recomanda tarilor sa emita prevederi sau indrumari care sa reglementeze astfel de situatii astfel incat prezenta impusa de COVID-19 in respectiva tara sa nu genereze o sarcina fiscala si administrativa suplimentara pentru contribuabili.
Aceleasi recomandari vin si in cazul impozitelor pe venit neacoperite de catre tratatele de evitare a dublei impuneri.
Un alt aspect analizat de catre Secretariatul OECD in acest sens se refera la sediile permanente constituite pentru santierele de constructii. Astfel, liniile directoare oferite de Secretariatul OECD in acest sens mentioneaza urmatoarele:
- Nu ar trebui sa se considere faptul ca un santier de constructii nu mai exista atunci cand activitatea este temporar oprita;
- Perioada de timp in care activitatea santierului de constructii este temporar oprita ar trebui inclusa in determinarea duratei respectivului santier ceea ce, in consecinta, va avea impact in stabilirea faptului ca respectivul santier creeaza sau nu un sediu permanent.
Aspecte privind stabilirea rezidentei fiscale a societatilor (locul conducerii efective)
Criza COVID-19 poate ridica ingrijorari cu privire la o eventuala schimbare in ceea ce priveste locul conducerii efective a unei societati ca urmare a unei relocari sau a incapacitatii de a calatori a directorilor executivi sau a altor persoane din conducerea societatii.
Cu alte cuvinte, OECD analizeaza daca o astfel de modificare poate avea drept consecinta o schimbare in rezidenta fiscala a unei societati.
OECD apreciaza ca este putin probabil ca situatia COVID-19 sa creeze modificari ale rezidentei fiscale a unei societati, date fiind prevederile tratatelor de evitare a dublei impuneri si caracterul temporar si extraordinar al acestei situatii.
In acest sens, OECD face trimitere la criteriile de stabilire a rezidentei fiscale a unei societati, specificand ca rezidenta fiscala ar trebui determinata in baza tuturor factorilor si circumstantelor care pot ajuta la stabilirea locului conducerii efective pe care societatea o are in mod normal – deci fara a se raporta la circumstante exceptionale si temporare.
De asemenea, OECD recomanda statelor sa emita prevederi sau indrumari in legislatiile domestice care sa contina aceste directii.
Aspecte privind angajatii transfrontalieri
In cazul in care Guvernul a intervenit pentru a subventiona plata unui angajat al unei societati in timpul crizei COVID-19, impozitarea veniturilor pe care salariatul le primeste de la angajator ar trebui sa fie atribuita jurisdictiei unde angajatul isi desfasoara activitatea in mod obisnuit.
OECD atrage atentia ca anumite tratate de evitare a dublei impuneri impun anumite limite privind numarul de zile pe care un angajat trasfrontalier il poate lucra in afara jurisdictiei in care acesta isi desfasoara activitatea in mod obisnuit fara a-i fi schimbata rezidenta fiscala.
In astfel de situatii, OECD recomanda o coordonare exceptionala intre state, pentru a elimina costurile administrative si fiscale care ar putea aparea ca urmare a aplicarii acestor prevederi in contextul pandemiei COVID-19.
Aspecte privind modificarea rezidentei persoanelor fizice
OECD apreciaza faptul ca situatia COVID-19 nu ar trebui sa afecteze rezidenta fiscala a persoanelor fizice, data fiind situatia exceptionala si temporara, precum si criteriile de stabilire a rezidentei fiscale prevazute in tratatele de evitare a dublei impuneri.
Pe de alta parte, OECD recomanda tarilor sa emita indrumari in vederea eliminarii poverii administrative care ar putea rezulta ca urmare a pandemiei COVID-19, dand exemplul unor tari care deja au facut demersuri in acest sens (UK, Australia, Irlanda).
De asemenea, pe termen scurt OECD recomanda autoritatilor fiscale sa ia in considerare o perioada normala de timp (nu pe cea aferenta perioadei pandemiei COVID-19) in stabilirea rezidentei fiscale a persoanelor fizice.
