Piata activelor digitale de tip NFT (Non-Fungible Tokens) este in plina expansiune de cativa ani, iar operatiunile cu astfel de instrumente au crescut exponential la nivel global, inclusiv in Romania. Lipsa unei abordari comune cu privire la implicatiile fiscale, in special a celor din sfera taxei pe valoarea adaugata (TVA), pentru operatiunile ce implica NFT-uri duce la abordari diferite in practica la nivelul Uniunii Europene.
In acest scop, Comisia Europeana a publicat, recent, un document de lucru (Working Paper nr. 1060) prin care solicita punctul de vedere al Comitetului de TVA privind tratamentul aplicabil operatiunilor legate de NFT-uri. Aceasta este prima analiza detaliata efectuata de institutiile europene pe acest subiect.
Comitetul de TVA are rolul de a promova aplicarea uniforma a prevederilor Directivei TVA. Cu toate acestea, indrumarile si clarificarile aduse de acesta nu au putere de lege.
Ce sunt NFT-urile din perspectiva TVA?
Intrebarile supuse analizei de catre Comisia Europeana urmaresc, in mare parte, sa lamureasca ce reprezinta NFT-urile din perspectiva de TVA - bunuri sau servicii, titluri de proprietate, cupoane cu scop unic sau multiplu, operatiuni complexe sau servicii electronice? Intrucat fiecare operatiune legata de un NFT poate fi supusa unui tratament TVA diferit, in analiza sa, Comisia Europeana a dezbatut urmatoarele aspecte: cum se poate stabili natura operatiunilor cu NFT-uri; cum se pot califica acestea drept operatiuni in sfera de TVA efectuate de catre persoane impozabile; cum se poate determina baza de impozitare aferenta, acolo unde este cazul.
Conform documentului, Comisia Europeana a clasificat operatiunile identificate cu astfel de instrumente in cateva categorii.
O prima categorie se refera la operatiunile asimilate titlurilor de proprietate. Astfel, in cazul in care un NFT poate fi considerat o dovada a transferului dreptului de proprietate asupra unui activ (fizic sau digital), tratamentul TVA al operatiunii va fi dat de natura activului respectiv, care poate fi un bun sau un serviciu.
A doua categorie este cea a tranzactiilor asimilate cupoanelor valorice. In cazul in care, ulterior achizitiei, un NFT poate fi rascumparat pentru un anumit bun sau serviciu, acesta poate fi asimilat din perspectiva TVA unui cupon valoric cu scop unic (SPV), daca titularul NFT-ului poate alege sa rascumpere doar un anumit tip de bunuri sau servicii (supuse aceleiasi cote de TVA). Pe de alta parte, daca titularul poate alege bunuri sau servicii dintr-o gama variata, cu cote de TVA diferite, NFT-ul poate fi asimilat unui cupon valoric cu scop multiplu (MPV). In astfel de situatii, tratamentul TVA ar trebui sa il urmeze pe cel al cuponului valoric, iar taxa sa se datoreze fie la momentul transferului cuponului valoric cu scop unic, fie la momentul rascumpararii cuponului valoric cu scop multiplu.
In a treia categorie au fost introduse operatiunile economice complexe, compuse dintr-un „token digital” si un activ conex. In astfel de situatii, contribuabilul implicat trebuie sa analizeze daca unul din elemente este principal si celalalt auxiliar sau daca cele doua elemente sunt strans legate si formeaza o singura prestatie economica indivizibila, a carei descompunere ar avea un caracter artificial. Daca operatiunea complexa este formata dintr-un element principal si unul accesoriu, tratamentul de TVA aplicabil este cel aferent elementului principal (token sau activ conex), respectiv prestarea unor servicii electronice sau livrarea unor bunuri. In cazul in care furnizarea NFT-ului este considerata o operatiune complexa formata din doua elemente strans legate intre ele, cel mai probabil tratamentul TVA va fi similar unui serviciu electronic.
Furnizarea unui NFT reprezinta un serviciu electronic, din perspectiva TVA, daca un astfel de instrument, bazat pe un activ digital, este furnizat in mod electronic, cu o interventie umana minima.
Tratamentul TVA in cazul principalelor operatiuni cu NFT-uri
Ulterior stabilirii naturii operatiunilor, Comisia Europeana analizeaza daca principalele tipuri de tranzactii efectuate cu NFT-uri pot intra in sfera TVA (efectuarea acestora cu titlu oneros; existenta unei legaturi directe intre bunurile sau serviciile furnizate si contraprestatia primita si a unui raport juridic intre furnizor si cumparator).
Spre exemplu, crearea unui NFT (operatiunea de „minting”) ar putea fi considerata ca fiind o activitate economica, astfel ca cei care efectueaza aceasta operatiune se pot califica drept persoane impozabile. Totusi, o abordare complexa in acest caz vizeaza legatura directa dintre operatiunea de „minting” si contraprestatia primita, respectiv „gas fee / tip fee”. Complexitatea situatiei rezulta, pe de o parte, din dificultatea stabilirii raportului juridic in astfel de tranzactii (un aspect specific pietei) si, pe de alta parte, din natura sumelor platite pentru aceasta operatiune.
In schimb, in cazul unui serviciu ce consta doar in acordarea unei autorizatii de creare a unui NFT intr-o etapa ulterioara („lazy minting”), dat fiind ca nu exista o contraprestatie clara, operatiunea este in afara sferei de TVA.
Un alt caz dezbatut este cel referitor la tranzactionarea NFT-urilor, operatiuni care, in opinia comisiei, intra in sfera TVA (livrari de bunuri sau prestari de servicii electronice). Baza impozabila in astfel de cazuri este data de valoarea subiectiva, stabilita intre parti (pretul platit pentru NFT). O discutie suplimentara apare in cazul in care, in schimbul NFT-ului, vanzatorul primeste criptomonede, baza de impozitare fiind mai dificil de determinat, avand in vedere ca acest domeniu, al monedelor virtuale, se afla intr-un stadiu incipient de reglementare.
Totodata, in cazul unor NFT-uri castigate (de exemplu, ca premiu intr-un joc), operatiunea in sine ramane, in principiu, in afara domeniului de aplicare a TVA-ului, cel putin pana in momentul in care respectivul activ este implicat intr-o tranzactie impozabila (de exemplu, vanzare).
In concluzie, natura fiecarei operatiuni ce vizeaza NFT-urile, precum si tratamentul de TVA aplicabil trebuie analizate de la caz la caz, luand in considerare toate aspectele pe care le implica.
Desi prin pozitia Comisiei Europene se contureaza o inclinatie spre aplicarea TVA asupra acestor tipuri de operatiuni, in absenta unor prevederi generale la nivelul UE, statele membre pot avea interpretari diferite asupra tratamentului de TVA aferent. La acest moment, conform documentului de lucru, doar autoritatile din Spania, Belgia si Norvegia si-au exprimat o pozitie oficiala cu privire la tratamentul TVA aplicabil unor astfel de operatiuni, pe care le considera, in general, servicii electronice taxabile.
In ceea ce priveste pozitia Romaniei cu privire la tratamentul de TVA aplicabil, nu avem inca o abordare oficiala pe acest subiect, insa este de asteptat ca aceasta sa tina cont de recomandarile UE si practica ori pozitia celorlalte state membre.
